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医院财务报表审计参考
————西安懿盛通联合会计师事务所
————朱治明
医院指独立核算的公立医院，其他类型的医院审计也可作参考。
财务报告包括：资产负债表、收入支出总表、业务收入支出明细表、财政补助收支明细情况表、基本建设收入支出表、现金流量表、净资产变动表、有关附表，会计报表附注及财务情况说明书。
通过与卫生主管部门、财政部门、被审计医院连系，注册会计师可以接受医院财务报表审计的业务。为医药、医疗、卫生事业的改革，为了全体居民的健康，履行责任，开展业务。
在承接审计业务时注册会计师需要确定审计的前提条件是否存在。在此基础上与被审计单位就财务报表审计的目标、范围，双方责任、审计收费、审计报告的预期形式和内容等达成一致意见。同时要考虑注册会计师组织的胜任能力，力量的组织，以达到预期目标。
一、初步业务活动
1、注册会计师应具备执行审计业务所需的独立性和专业胜任能力。
2、不存在因被审计单位管理层诚信问题而可能影响注册会计师承接该项业务意愿的情况。
3、与被审计单位管理层和治理层讨论有关财务报表审计的重大问题。
4、根据第3条的讨论情况和行业特点分派可以胜任的人员，并了解被审计单位最近一个年度接受审计的情况。
5、实施相应的质量控制程序，就业务约定条款与被审计单位达成一致意见。
6、签定审计业务约定书。
7、根据约定事项，参加被审计医院的速动资产、实物资产盘查，往来账务的核对，编制盘存表，对盘盈、盘亏、报废、毁损等按财务制度规定的处理等。
二、专业知识，主导思想
1、参与审计的注册会计师，应该掌握基本专业知识。
为了规范注册会计师执行医院财务报表审计业务，保证执业质量，应该遵守中华人民共和国会计法，审计准则，事业单位会计准则、事业单位财务规则、《医院财务制度》、《医院会计制度》及国家有关法律、法规。
2、主导思想
注册会计师要按照《医院财务报表审计指引》的要求对被审计单位的财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报获取合理保证。获取充分、适当的审计证据。将风险意识贯穿于审计工作的始末。
在计划和实施审计工作时，需要保持职业怀疑态度，并且以质疑的思维方式评价所获取审计证据的有效性。对相互矛盾的证据，怀疑是否存在舞弊情况，保持警觉。
与被审计单位有关方面及工作人员进行必要的沟通。遵守职业道德，诚信、客观、公正。在工作中保持独立性。获取和保持专业胜任能力，注意保密，维护职业声誉，树立良好的职业形象。
明确被审计单位管理层的责任与注册会计师的责任。
三、计划与实施审计工作
（一）总体审计策略
1、审计范围
财务报告以被审计医院组成部分的分布情况，确定审计范围，注册会计师需要考虑下列事项：
（1）被审计医院财务报表是否按照事业单位会计准则、事业单位财务规则、《医院财务制度》、《医院会计制度》以及国家其他有关法律、法规的规定编制。
（2）医疗卫生行业，财政部门对报告的要求。
（3）涵盖范围，包括运营分部。
（4）外币交易的会计处理。
（5）对内部审计工作的利用。
（6）关注被审计医院使用服务机构的情况。
（7）利用以前审计工作，获取审计证据如：风险评估程序和控制测试证据。
（8）信息技术对审计程序的影响。
（9）利用中期财务信息审阅的资料。
2、审计时间安排
（1）审计工作时间表，应包括中期阶段和最终阶段。
（2）项目组：
第一次座谈会，安排在现场实施开始，讨论初步分工与协同。
第二次座谈会，应安排在了解被审计单位及了解被审计单位内控之后，以明确分工、完善具体计划。
第三次座谈会，应安排在已完成进一步审计程序之后，讨论审计报告意见。
（3）与被审计医院有关人员的时间协调，审计应以时间服从工作。
（4）与被审计医院管理层和治理层，被审计医院行业主管部门，财政部门的沟通时间。
（5）提交报告时间。
3、审计方向
（1）确定重要性水平，根据被审计单位的情况，按照《中国注册会计师审计准则第1401号—对集团财务报表审计的特殊考虑》的规定，为会计报表的重要组成部分确定重要性水平。并与审计组成员进行沟通，初步识别报表重要组成部分、重要交易和账户余额的披露。
（2）项目组在收集和评价审计证据过程中保持质疑的思维方式和职业怀疑，评估财务报表层次重大错报风险。
（3）对内控运行中的有效性评价，识别缺陷，提出应对措施。
（4）考虑影响被审计单位业务的重大变化，重大行业发展情况。
（5）关注财务报表编制基础的重大变化。
如关注：新旧制度衔接情况：从2011年7月1日或2012年1月1日起严格执行新制度。对资产负债进行全面清查盘点核实，报经批准后按原制度处理完毕。对固定资产、无形资产的原价形成的资金来源，已使用年限，尚可使用年限进行核查，根据原账编制科目余额表。衔接好新、旧制度科目，按照新制度设立新账，将原账中会计科目余额转入新账，按新制度对部分资产负债进行追溯调整，基建账并入新账科目，编制新的资产负债表进行新旧会计报表的衔接。取得书面资料，并评价对报表期初数的影响。
4、审计资源配备
（1）项目组成员的选择、分派，包括有经验的人员，利用专家工作。
（2）项目预算，包括为可能存在较高重大错报风险领域，预留适当的工作时间。
（二）了解被审计医院及其环境
1、行业状况
市场与竞争、市场需求、服务能力和价格竞争。
比较被审计医院审计期间与前期的变化情况。周边医疗市场的资源配置状况（如医院的数量、规模、布局、等级）地区经济发展趋势，居民医疗消费。服务的季节性、周期性。医疗服务技术水平，能源供应与成本。
2、法律环境及监管环境。
3、被审计医院的性质：组织结构，所有权结构，业务活动，投资与投资活动，筹资与筹资活动，信息化建设，财务报表的特定惯例。
4、对会计政策的选择与运用。
5、目标、战略以及相关的业务风险。
6、被审计单位财务业绩的衡量和评价。
（三）了解内部控制
1、控制环境
注册会计师需要考虑：对诚信和道德价值观念的沟通与落实，对医疗能力和医疗资质的重视。治理层的参与程度，管理层的理念和运营的风格。组织结构。职权与责任的分配、人力资源与实务。
2、风险评价包括：监管和运营环境的变化、新员工的加入、新信息系统的使用或对原系统的升级、业务的发展、新式医疗技术的运用、新式医疗方法和新药品的应用，开设分支机构，实施新会计政策，重大的医疗事故影响等。
3、与财务报表相关的信息系统与沟通
（1）识别与记录所有的有效交易。
（2）描述交易，以便在报表中对交易作出恰当分类。
（3）正确记录交易的货币价值与方式。
（4）确定交易发生的期间。
（5）在财务报表中恰当列报交易及相关披露。
4、控制活动注册会计师应考虑：
（1）主要运营活动是否均有必要的控制政策和程序。
（2）管理层对预算，运营结果等是否有清晰的目标。在医疗机构内部是否对这些目标加以清晰地记录和沟通。并且有效地实施监控。
（3）是否有计划和报告系统，以识别与营运目标的差异，并报告差异情况。
（4）是否由管理机构对差异进行调查。并及时采取适当的纠正措施。
（5）不相容岗位职责分离程序的执行情况，以降低舞弊。
（6）会计系统中的数据是否与实物资产定期核对。
（7）是否建立了适当的保护措施，以防止损失。
（8）是否有职能部门负责监控信息安全和监控程序。
5、对控制的监督
了解被审计医院内部审计的设置情况、内审实施情况，已实施的监督活动。以利用内审资料。
监督情况还包括利用外部有关机构或人员沟通所获取的信息，如：患者接受医院发票的金额或提出异议。监管部门、财政、审计部门针对医院检查所作的沟通，也包括与前期审计的注册会计师的沟通。治理层对控制监督情况。
（四）风险评估
通过以上活动分析程序，注册会计师需要有针对性的实施询问管理层，治理层以及内部人员，为识别和评估财务报表层次列报的重大错报风险提出初步意见。
风险评估之后需要召开第二次项目组座谈会议，讨论具体计划。
（五）具体计划
应获取充分、适当的审计证据，包括在认定层次进一步实施审计程序的证据。
1、根据《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境认识和评估重大错报风险》和其他审计准则的规定获取充分、适当的审计证据。
2、安排阅读含有财务报表的文件中的信息，与被审计医院律师，监管机构，管理层，治理层的沟通。取得医院《管理当局声明书》。以提供所有应该取得的审计资料。
3、安排实质性审计程序，进行人员分工。并执行审计工作底稿编制人和复核人员的职责分离。夯实资产、负债信息，界定收入、支出、费用分类。
四、实质性审计程序（编制审计工作底稿，附佐证资料，发现舞弊和错误）
（一）资产
1、对速动资产如：货币资金、短期投资、零余额账户用款额度等。获取编制账户明细表，库存现金盘点表、银行存款对账单、投资凭证、拨款凭证，对其他货币资金取得佐证资料等。
2、对结算资产如：财政应返还额度、应收医疗款、其他应收款、预付账款等。获取账户明细表，发函询证，分析账龄，看有无坏账损失及提取坏账准备的情况，是否符合财务制度。
3、对实物资产如：固定资产、在建工程、存货等。抽查、复核、资产盘点表。处理盘盈、盘亏。看进货、采购及计划执行、领用情况，分析工程进展情况。
4、对长期资产如：无形资产、长期待摊费用、待处理财产损失等。检查形成和摊销、报废情况，看有无可能形成的损失。
（二）负债
1、流动负债如：应缴款项、短期借款、预收医疗款、预提费用等。编制账户明细表，检查负债分类是否准确。对应缴款项与固定资产，无形资产等科目的发生额进行勾稽、核对检查借方余额，查明原因对差错作出分类调整。查有无同一单位、同一个人多处挂账，检查超过一年以上长期挂账的原因，进行函证。
2、长期负债如：长期借款、长期应付款。获取账户明细表、查证，看形成，检查长期负债挂账及账龄，看结算情况。
看有无不需要偿还的负债。
（三）净资产
1、事业基金：获取有关变动的会议纪要及上级批复文件、资料，检查账务处理是否与文件一致。并更新永久性档案，检查增减变化看：
（1）科教项目有无解除限定后的结余资金。可以转入结余资金的结转是否符合有关规定。
（2）事业基金用于弥补亏损，是否已扣除财政补助资金和科教项目资金形成的固定资产、无形资产的资产净额。
（3）事业基金是否按照《医院会计制度》的规定列报。
2、专用基金：编制明细表，获取专用基金变动的有关会议纪要、决议、上级批复文件，检查财务处理是否与相关文件一致，并检查会计处理和凭证，看计提比例及使用情况是否符合规定。医疗风险基金提取、使用是否得当。
3、待冲基金：取得明细表，审核增减变动的依据，是否符合《医院会计制度》的规定，列报是否正确。
4、财政补助结转（余）：获取或编制明细表并核对，检查会计处理是否正确。检查成本费用是否符合“财政补助收入——基本支出”的规定。对照“财政基本补助支出”备查簿的登记、处理是否正确。检查上缴财政补助结转和结余资金，注销财政补助结转确定结余额度时的会计处理是否正确，是否按照《医院会计制度》的规定列表。
5、科教项目结转（余）
编制明细表核对收支，检查会计处理。查对凭证，看结转是否正确。看结余转入事业基金是否符合规定，列报是否正确。
（四）收入
1、医疗收入：编制明细表并复核，与上期比较，考虑收入项目、收费标准的变化差异，对照收入的变化。计算主要项目的毛利率，并于同行业医院进行比较分析。与期望值比较，比较各月收入的波动情况，查明大的波动原因。
获取医院服务价格和药品价格目录，抽查凭证看执行情况。结合对往来账的审计检查，看是否存在收入虚增、漏报。进行收入截止测试，检查收入冲回依据，看有无人为调整收入。
2、财政补助收入：列表检查、核对。检查财政收入确认的条件和方法是否符合有关规定。取得经批复的经费预算，看执行有无差异，检查差异原因和账务处理。结合对财政应返还额度，零余额账户用款额度等科目的审计，核对是否相符，并核对列报。
3、科教项目收入：列表检查、核对。确认条件，获取医院的科教项目申请审批、执行资料，检查差异，确定真实性，进行函证，确定是否符合制度。
4、其他收入：取得收入明细表，按项目检查培训收入、租金、食堂收入、投资收益和物资盘盈、捐赠及无法支付的应付款项，利息收入的真实性，并检查凭证。
（五）成本与费用
1、医疗业务成本
按人员经费、使用药品及卫生材料、折旧、摊消，提取医疗风险金和其他费用等成本项目，分别各种支出类型，进行审查，作出记录。比较与上期的变化，各月波动的情况，检查变异与调整。看有无将财政补助或科研教学拨款发生的支出，计入医疗成本。检查结算方法。检查人员经费，看是否执行预算控制指标。
2、财政补助支出：列表检查补助支出内容是否符合有关规定，用于购建固定资产、无形资产的支出是否记入资产的同时，也记入了净资产，按规定分期摊销、结转。检查调账的原始凭证，评价真实性、合理性。
3、科教项目支出：列表检查支出内容如：用于购建固定资产无形资产是否已计入相应的资产科目，同时记入净资产，按规定分期摊销、结转。并查证。
4、管理费用：获取明细表，检查真实性，分项分析对比。
5、其他支出：获取明细表，检查真实性，分项分析，看是否按《医院会计制度》进行列报。
五、进一步审计程序
计划实施的进一步审计程序，注册会计师需要根据《中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险采取的应对措施》执行。评价审计证据的充分性，列报与披露的恰当性，并编制审计工作底稿。医院审计的注册会计师，要对组成部分的注册会计师进行清晰的沟通，获取充分、适当的审计证据。作为形成医院财务审计意见的基础。
（一）在实质性审计程序的基础上，进一步对以下循环过程了解内部控制情况，设计《审计程序表》对照检查发现错弊。
1、采购与付款。
2、服务收入与收款。
3、生产与仓储。
4、固定资产，特别是医院财务制度改革对固定资产的形成核算，折旧的变化要作出记载，形成结论。
（二）可能表明存在重大错报风险的事项和情况：
1、改革引起的行业环境、政策环境变化。
2、受到相关法律法规及上级的严管。
3、发生医疗事故导致运营失败。
4、开发新的医药产品或提供新的医疗服务。
5、建立新的分支机构。
6、发生重大重组、或其他非正常性事项。
7、缺乏具备胜任能力的会计人员。
8、关键人员变动。
9、内控薄弱、不健全，执行不到位。
10、存在未决诉讼和预计负债。
11、违规使用财政拨款资金。
12、会计政策和会计估计发生重大变化。
13、以往存在重大错报或出现重大会计调整。
14、发生重大、异常运营交易及大量收入或支出。
15、会计计量、计算过程过于复杂。
16、事项、交易的计量，会计估计重大的不确定性。
17、管理层过多地干预会计处理或按特定意图记录交易，如：债务重组、资产出售。
18、对数据的收集和处理在采用信息系统的背景下，仍进行很多人工干预。
19、采用新的与财务报表有关的重大信息系统。
20、其他事项情况如：缺少应有有原始凭证，缺失应有的档案。
（三）需要特别考虑和处理的重大错报风险：
1、是否属于舞弊风险。
2、是否与医疗卫生体制改革、会计制度和其他方面的重大变化有关。
3、交易程序过于复杂。
4、是否涉及重大的关联交易。
5、财务信息计量的主观程度，特别是计量结果是否具有高度的不确定性。
6、风险是否涉及异常或超出正常运营过程的重大交易。
处理了上述问题之后，需要召开一次项目组会议，讨论保密和审计报告的类型。
六、审计报告
注册会计师需要在审计报告中明确表述审计意见。
在完成了审计工作，实施了恰当的审计程序后，汇总已实施的程序，得出结论，评估根据审计证据得出的结论是否恰当。与被审计单位管理层沟通后，出具审计报告。
根据审计结果出具的审计报告类型可为：无保留意见的审计报告和保留意见的审计报告，否定意见的审计报告，无法表示意见的审计报告。如果认为必要，可在审计报告强调事项段，提供为对使用者理解财务报表至关重要事项的信息。或有助于使用者理解审计工作，注册会计师的责任或与审计报告相关事项的补充信息。
未尽事宜及详细内容可查阅《医院会计制度》、《医院财务报表审计指引》等资料。
此篇文章已被陕西省注册会计师协会选用在协会期刊第二期上 |
| 日期：2012/3/28 阅读：4084次 |
